Custos e Formação do Custo — Introdução, Métodos e Aplicações
Coleção Autoral — Curso de Ciências Contábeis (PJP)
Esta versão substitui os textos repetitivos e traz conteúdo acadêmico em texto corrido, quadros, exemplos e exercícios.
Alagoinhas — BA • 05/01/2026
Prefácio
Este livro foi pensado para apoiar estudantes de graduação que precisam compreender custos com rigor e aplicabilidade. Em vez de reduzir custos a fórmulas, apresentamos uma visão integrada: conceitos, métodos e decisões.
Ao longo dos capítulos, você encontrará explicações em texto corrido, quadros de apoio, exemplos numéricos e questões orientadas. O foco é formar o raciocínio contábil e gerencial, com atenção especial ao setor público e à transparência.
- Comece pelo objeto de custo: ‘o que eu quero medir?’
- Evite ratear cedo: primeiro rastreie o que for possível.
- Responda as questões antes de avançar ao capítulo seguinte.
- Use o PDF completo para imprimir e anotar.
Capítulo 1 — Por que custos importam
Custos como linguagem de decisão
Na graduação, “custos” costuma ser apresentado como cálculo. Aqui, vamos tratar custos como linguagem de decisão: uma forma de explicar, comparar e melhorar o uso de recursos. Um bom relatório de custos responde duas perguntas simples: quanto custa e por que custa.
Em empresas, custos apoiam precificação, mix de produtos e eficiência. No setor público, custos apoiam valor público: custo por aluno/ano, custo por atendimento, custo por km do transporte escolar, custo por processo de compras. A técnica é a mesma; o “produto” muda.
- Separar os conceitos: gasto, investimento, despesa e custo;
- Entender o impacto do regime de competência (o consumo) versus caixa (o pagamento);
- Reconhecer por que custos são indispensáveis para transparência e gestão.
1.1 Gasto, investimento, despesa e custo
Gasto é o sacrifício financeiro para obter um bem ou serviço. Ele pode virar investimento (quando gera benefício futuro), despesa (quando sustenta a estrutura) ou custo (quando é consumido para produzir um bem/serviço).
Uma armadilha clássica é confundir “pagamento” com “custo”. O pagamento é caixa; o custo é consumo. Você pode pagar hoje um contrato anual, mas o custo se distribui ao longo do período em que o serviço é consumido.
| Evento | Como classificar | Por quê |
|---|---|---|
| Compra de computador para laboratório | Investimento (ativo) + custo via depreciação | Gera benefício em vários períodos; o consumo aparece aos poucos |
| Merenda escolar consumida no mês | Custo direto do serviço (educação) | Está diretamente ligada ao atendimento do aluno |
| Energia da escola | Custo indireto | Suporta o serviço, mas não é rastreável a um aluno específico |
| Material de expediente da secretaria | Despesa administrativa | Sustenta a estrutura, não o serviço final diretamente |
1.2 “Custo” e “custo médio”: o que muda na prática
O gestor quase nunca quer só “o custo total”. Ele quer custo unitário (custo por unidade de serviço) e a composição do custo (pessoal, materiais, manutenção, depreciação). Isso permite comparação entre unidades semelhantes e identificação de causas.
- Consigo explicar custos sem usar fórmulas?
- Sei dar exemplo de custo direto e indireto em escola/UBS?
- Entendo por que caixa ≠ competência?
- Sei diferenciar custo total, custo unitário e custo médio?
- Explique, com suas palavras, por que medir custos melhora decisões públicas.
- Diferencie gasto, investimento, despesa e custo com exemplos.
- Por que o custo unitário é útil para comparar escolas/UBS?
Capítulo 2 — Classificações de custos
Diretos/Indiretos e Fixos/Variáveis
Classificar custos é a etapa que transforma uma lista de contas em uma análise. A classificação não é “uma verdade eterna”; ela depende do objeto de custo e do nível de detalhe desejado. O mesmo item pode ser direto em uma unidade e indireto em outra.
Quanto mais você consegue rastrear com evidência (contrato, nota, folha, medidor), menor o uso de rateios. Rateio é um recurso útil — mas deve ser o último passo, não o primeiro.
2.1 Custos diretos e indiretos
Direto é o custo que pode ser atribuído ao objeto sem arbitrariedade. Ex.: material específico de um curso; combustível de um veículo identificado; professor lotado em uma escola específica (se a informação estiver organizada).
Indireto é o custo compartilhado: energia, vigilância, limpeza, TI, manutenção predial. Para indiretos, o desafio é escolher uma base de rateio que faça sentido.
| Custo indireto | Base sugerida | Justificativa (lógica causal) |
|---|---|---|
| Energia elétrica | m² + turnos ou leitura por unidade | Quanto maior área/uso, maior consumo esperado |
| Limpeza | m² | A atividade se relaciona com área atendida |
| Vigilância | postos/horas de vigilância | Contrato costuma ser por posto e jornada |
| TI | nº de usuários/equipamentos/chamados | Consumo de suporte e infraestrutura tende a crescer com usuários |
2.2 Custos fixos e variáveis (visão gerencial)
“Fixo” e “variável” são categorias úteis para decisões de curto prazo. No curto prazo, muitos custos permanecem relativamente estáveis (fixos), enquanto outros variam com o volume de serviço (variáveis). No longo prazo, quase tudo pode mudar.
No setor público, volume pode ser: número de matrículas, número de atendimentos, km rodado, processos analisados. Em cada caso, o que é variável muda.
- Variáveis prováveis: insumos de atendimento, exames terceirizados, material de consumo.
- Fixos prováveis (curto prazo): aluguel, parte da equipe, vigilância contratada.
- Decisão: se a UBS aumenta atendimento, custo médio pode cair se a estrutura fixa for melhor aproveitada.
- Explique por que a mesma conta pode ser direta em uma unidade e indireta em outra.
- Proponha 2 bases de rateio para limpeza e compare vantagens e riscos.
- Por que ‘fixo’ não significa ‘imutável’ no longo prazo?
Capítulo 3 — Custeio por absorção
Do acumulado ao custo do objeto
No custeio por absorção, todos os custos de produção/serviço são “absorvidos” pelo objeto de custo — diretos e indiretos. É o método mais comum em contextos tradicionais e a base para muitos relatórios institucionais.
- Defina o objeto de custo (ex.: aluno/ano; atendimento; km rodado).
- Liste custos diretos (rastreáveis).
- Agrupe custos indiretos por centro (escola, UBS, secretaria, apoio).
- Escolha bases de rateio com lógica causal.
- Calcule custo total e custo unitário.
- Documente critérios e registre as versões (para auditoria e transparência).
3.1 Definindo objeto de custo
Objeto de custo é o “alvo” de medição. Um erro comum é usar um objeto impossível de medir com os dados disponíveis. Comece simples: custo por unidade (escola/UBS) e depois avance para custo por aluno/atendimento.
| Área | Objeto | Unidade |
|---|---|---|
| Educação | Escola | R$ / escola / ano |
| Educação | Aluno | R$ / aluno / ano |
| Saúde | UBS | R$ / UBS / ano |
| Saúde | Atendimento | R$ / atendimento |
| Transporte | Linha/rota | R$ / km |
3.2 Um exemplo numérico guiado
Suponha uma escola com custos diretos (pessoal lotado + merenda) de R$ 1.800.000/ano. Custos indiretos compartilhados (energia, limpeza, vigilância, TI) somam R$ 300.000/ano. A escola tem 600 alunos.
- Custo total anual: 1.800.000 + 300.000 = 2.100.000
- Custo por aluno/ano: 2.100.000 / 600 = 3.500
O valor é o começo. A análise vem depois: composição do custo, comparação com escolas semelhantes, explicação das diferenças.
- Indique 3 objetos de custo viáveis para um município e justifique.
- Explique por que o custeio por absorção depende de bons critérios de rateio.
- Em qual situação você começaria por custo por unidade antes de custo por aluno?
Capítulo 4 — Custeio variável e margem de contribuição
Decisões de curto prazo
O custeio variável separa custos variáveis (que mudam com volume) dos custos fixos. Ele é útil para decisões rápidas: manter ou expandir um serviço, comparar alternativas operacionais e avaliar impactos de escala.
No custeio variável, os custos fixos não “entram” no custo unitário para decisões de curto prazo; eles são analisados separadamente como capacidade/estrutura.
4.1 Margem de contribuição
A margem de contribuição mostra quanto sobra para cobrir custos fixos e, se houver, gerar resultado. Em políticas públicas, o raciocínio é análogo quando há receitas vinculadas, taxas, convênios ou transferências associadas ao serviço.
| Indicador | Fórmula | Uso |
|---|---|---|
| Margem de contribuição | Receita − Variáveis | Decisão de curto prazo |
| Ponto de equilíbrio | Fixos / margem unitária | Volume mínimo |
| Alavancagem operacional | Margem / Resultado | Sensibilidade a mudanças de volume |
4.2 Caso resolvido (curso de extensão)
Um curso de extensão cobra R$ 120 por aluno. Custo variável estimado: R$ 40 por aluno. Custos fixos: R$ 8.000 (sala, equipe, plataforma). Qual o ponto de equilíbrio?
- Margem unitária: 120 − 40 = 80
- Ponto de equilíbrio (alunos): 8.000 / 80 = 100 alunos
Se a turma passa de 100 alunos, cada aluno adicional contribui com R$ 80 para “diluir” a estrutura fixa.
- Dê um exemplo de decisão pública em que o raciocínio de margem ajuda (mesmo sem lucro).
- Calcule o ponto de equilíbrio para custos fixos de 12.000 e margem unitária de 60.
- Explique por que custeio variável não substitui relatórios completos de custos.
Capítulo 5 — Centros de custos e rateios
Como desenhar critérios justos
Quando existe custo compartilhado, precisamos de um “mapa” para distribuir custos de maneira defensável. Centros de custos organizam a realidade: unidade finalística (escolas, UBS), unidade de apoio (TI, patrimônio, compras) e administração geral.
- Causalidade: a base deve ter relação com o consumo do recurso;
- Simplicidade: preferir critérios compreensíveis e replicáveis;
- Documentação: deixar o método auditável e comparável no tempo.
5.1 Departamentalização (primeiro e segundo estágio)
No primeiro estágio, custos indiretos são atribuídos aos centros de apoio. No segundo estágio, custos de apoio são redistribuídos para centros finais (escolas/UBS). Esse desenho evita o erro de jogar tudo “por igual”.
- Liste centros finais e centros de apoio.
- Classifique cada custo indireto (energia, limpeza, vigilância, TI etc.).
- Escolha a base: m², pessoas, chamados, horas, postos…
- Calcule a participação de cada centro na base.
- Rateie e revise: faz sentido?
- Registre o critério e a data da versão.
| Unidade | m² | Participação | Custo rateado (R$ 120.000) |
|---|---|---|---|
| Escola A | 2.000 | 40% | 48.000 |
| Escola B | 1.500 | 30% | 36.000 |
| Escola C | 1.500 | 30% | 36.000 |
- Escolha 2 critérios de rateio para energia e discuta prós e contras.
- Explique por que ‘ratear por igual’ costuma distorcer análises.
- Quando você recomendaria parar no custeio por absorção e não usar ABC?
Capítulo 6 — ABC: Custeio Baseado em Atividades
Do “onde gasta” para “por que gasta”
O ABC é útil quando custos indiretos são grandes e os serviços são diversos. Em vez de ratear por m² ou pessoas, o ABC busca explicar custos por atividades (o trabalho feito) e por direcionadores (o que causa o consumo).
- Mapear atividades (ex.: matrícula, triagem, fiscalização, atendimento).
- Medir direcionadores (ex.: nº de matrículas, nº de atendimentos, nº de vistorias).
- Atribuir recursos às atividades (pessoal, contratos, depreciação).
- Atribuir atividades aos objetos de custo (serviços, programas, unidades).
6.1 Direcionadores: escolhendo bem
O maior risco do ABC é escolher um driver “bonito”, mas sem relação causal. Ex.: ratear custo de call center por número de servidores, quando o consumo real é por número de chamados.
| Atividade | Driver sugerido | Observação |
|---|---|---|
| Matrícula escolar | nº de matrículas | Relaciona esforço administrativo ao volume |
| Triagem na UBS | nº de atendimentos | Volume do serviço tende a dirigir o consumo |
| Compras/licitação | nº de processos | Processos são o ‘produto’ do setor |
| Fiscalização | nº de vistorias | Atividade diretamente observável |
- Custos indiretos altos (apoio e estrutura relevantes);
- Serviços muito diferentes entre si;
- Gestão precisa explicar “por que custa” e não só “quanto custa”.
- Liste 5 atividades de uma secretaria e proponha drivers mensuráveis.
- Explique o que é relação causal em rateio/driver.
- Quando o ABC pode ser ‘excesso de método’ e atrapalhar?
Capítulo 7 — Custo padrão, orçamento e controle
Gestão por variações
O custo padrão é uma referência (meta) para avaliar desempenho. Ele não é “chute”: deve ser construído com histórico, parâmetros técnicos e revisão periódica. Em seguida, comparamos o realizado com o padrão e interpretamos variações.
Uma variação pode indicar: mudança de preço, desperdício, mudança de demanda, falha de planejamento ou melhoria de qualidade. O objetivo é aprender e decidir, não punir.
7.1 Tipos de variação
| Tipo | O que significa | Exemplo |
|---|---|---|
| Preço | Insumo mais caro | Merenda aumentou por inflação/fornecedor |
| Eficiência | Consumo maior que o esperado | Desperdício ou processo ineficiente |
| Volume | Demanda maior | Mais atendimentos do que o planejado |
7.2 Exemplo (merenda escolar)
Padrão: R$ 5,00 por refeição. Realizado: R$ 5,60. Se a qualidade manteve-se igual, investigamos preço (fornecedor) e eficiência (perdas). Se qualidade aumentou, parte da variação pode ser “boa”.
- Como separar variação de preço e eficiência em um contrato?
- Quando a variação pode indicar melhoria de qualidade?
- Que indicadores você reportaria para explicar variações a um gestor?
Capítulo 8 — Custos no setor público e transparência
Custos como instrumento de governança
No setor público, custos dialogam com eficiência, economicidade e transparência. O cidadão quer entender: quanto custa manter uma escola/UBS e por quê. O gestor quer comparar e melhorar.
- Quais unidades têm custo por usuário mais alto? Por quê?
- Qual parcela do custo é estrutura (fixo) e qual é variável?
- Onde o custo cresce sem melhoria proporcional de resultado?
8.1 Indicadores essenciais
| Indicador | Fórmula básica | Uso |
|---|---|---|
| Custo por aluno/ano | Custo total da escola / nº de alunos | Comparação entre escolas |
| Custo por atendimento | Custo UBS / nº atendimentos | Produtividade e escala |
| Custo por km | Custo transporte / km rodado | Eficiência da frota/rotas |
| Custo por processo | Custo setor / nº processos | Melhoria de processos |
8.2 Comunicação pública (sem tecnicismo)
Um painel cidadão deve evitar jargões. Em vez de “VPD”, você pode mostrar “Pessoal”, “Materiais e Serviços”, “Manutenção”, “Desgaste/Depreciação”, “Outros”. E explicar com frases curtas o que entra em cada grupo.
- Monte 5 linhas de um texto cidadão explicando custo por aluno.
- Quais grupos de custo você mostraria para a população e por quê?
- Como comparar unidades sem ‘injustiça’ (perfil, infraestrutura, turnos)?
Capítulo 9 — Estudos de caso e exercícios resolvidos
Do dado à decisão
Este capítulo consolida os métodos com casos curtos e resolvidos. O objetivo é treinar o raciocínio: identificar dados relevantes, escolher método e explicar a decisão.
Dados: custo anual total R$ 2.400.000 • alunos: 800.
Pergunta: qual o custo por aluno/ano? Que perguntas de gestão você faria?
Resolução: 2.400.000 / 800 = R$ 3.000 por aluno/ano.
- Como é a composição do custo?
- Qual o custo por turno?
- Qual a tendência mensal? Há sazonalidade?
O setor de TI custa R$ 300.000/ano e atende 3 secretarias. Você tem dois dados: (a) nº de usuários; (b) nº de chamados.
Decisão: proponha o critério e justifique em 8–12 linhas.
Gabarito comentado: chamados tende a ser mais causal para suporte; usuários pode ser melhor para infraestrutura. Em muitos casos, usar uma combinação (peso 50/50) é defensável — desde que documentado.
- Resolva um caso de ponto de equilíbrio com dados fornecidos pelo professor.
- Explique um critério de rateio para vigilância e por que ele é causal.
- Quando a escolha do método muda a decisão? Dê exemplo.
Capítulo 10 — Fechamento e trilha para os próximos livros
Mapa mental de custos
Você agora tem um kit completo: conceitos, classificações, métodos, rateios, ABC e controle por variações. A maturidade em custos vem com prática: organizar dados, comparar unidades e explicar diferenças com honestidade metodológica.
- 1) Conceitos: gasto × investimento × despesa × custo;
- 2) Classificações: direto/indireto; fixo/variável;
- 3) Métodos: absorção; variável; ABC;
- 4) Controle: padrão, orçamento, variações;
- 5) Governança: indicadores, transparência, decisões.
- Refaça os exemplos numéricos com novos dados.
- Crie um mini-painel (Excel/Google Sheets) com 3 indicadores.
- Escreva um texto cidadão de 10 linhas explicando custos.
- Em 10 linhas, explique custo por aluno para um cidadão.
- Quando usar ABC? Dê um exemplo de atividade e driver.
- Proponha 3 indicadores para um painel de custos municipal.
Contracapa
Custos e Formação do Custo introduz conceitos e métodos de custeio com linguagem acadêmica e didática. O leitor aprende a classificar custos, definir objetos de custo, construir critérios de rateio e aplicar custeio por absorção, variável e ABC — com exemplos e casos voltados ao setor público.
Coleção Autoral — Escola de Contabilidade PJP